El Impuesto Especial sobre el Tabaco: ámbito objetivo

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Uno de los objetivos del consejo de la UE es armonizar la estructura de los impuestos especiales, pero en el caso de las labores del tabaco se han presentado en diversos estados miembros dudas sobre el significado de las labores del tabaco y sobre los productos que se pueden englobar bajo esta denominación.




Este impuesto se regula en el estado español dentro del Capítulo VIII del Título I de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales. Dentro del título de “Impuesto sobre las Labores del Tabaco”, en el art. 56 se define el ámbito objetivo de las labores del tabaco, que a efectos de este impuesto se divide en cigarros y cigarritos, cigarrillos, picadura para liar, y demás tabacos para fumar. Los conceptos y definiciones de dichas labores del tabaco se encuentran definidos ampliamente en el art. 59 de la Ley.

Esta clasificación, como así estas definiciones y conceptos, emanan directamente de la Directiva 2011/64/UE del Consejo, de 21 de junio de 2011, relativa a la estructura y los tipos del impuesto especial que grava las labores del tabaco, donde en los arts. 2 a 5 se clasifican las labores del tabaco en cigarrillos, cigarros puros y cigarritos, y el tabaco para fumar (picadura fina de tabaco destinada a liar cigarrillos, y los demás tabacos para fumar).

Mas si uno de los objetivos del Consejo de la Unión Europea es armonizar la estructura de los impuestos especiales, en el caso de las labores del tabaco se han presentado en diversos Estados Miembros dudas sobre el significado de estas labores del tabaco y sobre los productos que se pueden englobar bajo esta denominación. Cabe recordar que las labores del tabaco es el único impuesto especial cuyo ámbito objetivo está delimitado por la descripción de los productos sujetos y no por los Códigos de la Nomenclatura Combinada.

En este contexto, el pasado 15 de diciembre de 2016 el Abogado General Sr. Nils Wahl presentó las Conclusiones sobre el Asunto C‑638/15, Eko-Tabak s.r.o. contra Generální ředitelství cel, donde pasa a aclarar forma muy didáctica las definiciones e interpretación de las categorías mencionadas.

Cabe destacar la relevancia de la delimitación del concepto “transformación industrial” a efectos del impuesto ya que su no concurrencia implica la sujeción al impuesto del producto.

Ahora bien, la Directiva 2011/64 no da ninguna explicación sobre el significado concreto de la expresión «que pueda fumarse sin transformación industrial ulterior». Por ello, el Abogado General cita la Brinkmann, en la que el Tribunal de Justicia declaró que el requisito previsto en el actual artículo 3, apartado 1, letra a), de la Directiva 2011/64 de que los cigarrillos sean «susceptibles de fumarse sin transformación» hace referencia a un producto acabado. Por lo tanto, los rollos de tabaco producidos industrialmente y envueltos en celulosa permeable, que deban introducirse en una funda de cigarrillos o ser envueltos en papel de fumar antes de que puedan fumarse, no se clasificaban como cigarrillos en virtud de dicho artículo, sino como «tabaco para fumar», puesto que esos rollos de tabaco podían fumarse sin transformación industrial ulterior.

Al parecer, se adopta un planteamiento similar en el artículo 3, apartado 1, letras b) y c), de la Directiva 2011/64. Dicha disposición se refiere a los rollos de tabaco que, «mediante una simple manipulación no industrial» se introducen en fundas de cigarrillos o se envuelven en hojas de papel de fumar. La idea que transmite la expresión «mediante una simple manipulación no industrial» parece corresponderse con la que subyace a la expresión «que pueda fumarse sin transformación industrial ulterior». Después de todo, la diferencia principal entre los cigarrillos mencionados en el artículo 3, apartado 1, letras b) y c), y el tabaco para fumar propiamente dicho, a que hace referencia el artículo 5, apartado 1, letra a), de la Directiva 2011/64 parece ser el aspecto físico del tabaco en cuestión (es decir, por un lado, tabaco en forma de rollos y, por otro lado, tabaco cortado o fraccionado de otra forma, hilado o prensado en placas).

En este sentido, el Abogado General Jacobs calificó de «simple manipulación no industrial» «prácticamente cualquier proceso en el que un fumador elabora sus propios cigarrillos empleando para ello elementos manufacturados». Añadió que «si un fumador medio, tras adquirir un poco de práctica, no pudiera llevar a cabo este proceso con relativa facilidad y con un cierto grado de habilidad para obtener un cigarrillo aceptable, probablemente estos elementos no tendrían salida en el mercado.»[1]

Esto nos lleva a considerar que, por lo general, el «tabaco para fumar» de conformidad con dicho artículo es tabaco que, sin estar comprendido en una de las otras categorías establecidas en la Directiva, está preparado para su consumo, o puede preparase fácilmente mediante medios no industriales. Ese aspecto debe apreciarse desde una perspectiva funcional. En este sentido, la transformación manual para su consumo por parte de los fumadores (que no poseen necesariamente ninguna habilidad previa en este sentido) de tabaco que haya sido cortado o fraccionado de otra forma, hilado o prensado en placas para transformarlo en un producto que pueda fumarse no constituye una transformación industrial.

[1] Conclusiones del Abogado General Jacobs presentadas en el asunto Comisión/Alemania (C‑197/04, EU:C:2005:476), punto 25. Este planteamiento fue ratificado por el Tribunal de Justicia; véase la sentencia de 10 de noviembre de 2005, Comisión/Alemania (C‑197/04, EU:C:2005:672), apartado 31.