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Con efectos de 1 de enero de 2018, ha entrado en vigor el Real Decreto 1075/2017, de 29 de diciembre, por el que se modifica el Reglamento de Impuestos Especiales.[1]
Las principales modificaciones que afectan al sector de biocarburantes son las siguientes:
1) SALIDAS A EXPORTACIÓN (Art.14.3 RIIEE)
Se modifica el redactado de la siguiente forma:
| ANTES | EN VIGOR |
| “Los productos salidos de una fábrica o depósito fiscal, en régimen suspensivo, con destino a la exportación, podrán almacenarse, sin vinculación al régimen, durante seis meses en un depósito aduanero o en una zona o depósito francos, sin perder la condición de productos en régimen suspensivo.” |
“Los productos salidos de una fábrica de biocarburante, en régimen suspensivo, con destino a la exportación, podrán almacenarse durante ciento veinte días en los lugares autorizados por la autoridad aduanera competente para la presentación de las mercancías a la exportación, sin perder la condición de productos en régimen suspensivo.” |
Se amplía a “cualquier zona autorizada por la autoridad aduanera” el lugar donde podrá almacenarse para su exportación, los productos salidos de fábrica de biocarburantes, sin perder la condición de productos en régimen suspensivo. La anterior regulación limitaba este mecanismo al depósito aduanero, zona o depósito franco. Así, el Reglamento de Impuestos Especiales, se adapta a lo dispuesto en el Artículo 115 del Reglamento de desarrollo del nuevo Código Aduanero de la Unión (CAU), vigente desde mayo de 2016.
No obstante, el período de tiempo en el que pueden encontrarse almacenados con la condición de producto en régimen suspensivo se reduce de seis meses a ciento veinte días.
2) CIRCULACIÓN EN EL ÁMBITO INTERNO EN RÉGIMEN SUSPENSIVO
Se modifican varios artículos que afectan a las normas de circulación de productos en régimen suspensivo en el ámbito territorial interno (origen y destino, España). Esta modalidad de circulación se realiza entre fábricas y depósitos fiscales o, con destino a la Aduana de salida, amparado en un documento administrativo electrónico (e-DA). Se caracteriza por el traslado de la obligación tributaria a una fase posterior, una vez el producto se expida a consumo.
Ultimación régimen suspensivo (Artículo 14.12 RIIEE).
Los destinatarios están obligados a presentar, ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria, una notificación de recepción dentro de los cinco días hábiles siguientes a la terminación de la circulación.
A efectos fiscales, se presume que la ausencia de dicha notificación de recepción implica que el producto no ha llegado a su destino, por lo que el expedidor será responsable de las eventuales obligaciones tributarias que se deriven.
Con el objeto de paliar esta problemática, se introduce la posibilidad de ultimar el régimen suspensivo, en ausencia de notificación de recepción emitida por el destinatario. La ultimación se producirá, previa autorización de la Oficina Gestora, mediante cualquier medio de prueba admisible en derecho que contenga los mismos datos que la notificación de recepción (albarán de circulación, carta de porte, etc).
En este sentido, se añade el apartado 12 al artículo 14 del Reglamento:
“En el caso de circulación con origen y destino en el ámbito territorial interno, en ausencia de la notificación de la recepción, por motivos distintos de los expuestos en el artículo 32, la prueba de que la circulación ha finalizado podrá acreditarse ante la oficina gestora competente del expedidor mediante cualquier medio de prueba admisible en derecho que contenga los mismos datos que la notificación de recepción. Cuando la Agencia Estatal de Administración Tributaria haya admitido la prueba adecuada de acuerdo al párrafo anterior, dará por ultimada la circulación en el documento administrativo electrónico interno.”
Este cambio normativo únicamente afecta a las entregas de biocarburante con origen y destino nacional, puesto que para los envíos intracomunitarios y exportación ya se contempla otros medios de prueba para la ultimación del régimen suspensivo:
- En el ámbito intracomunitario, podrá ultimarse mediante una confirmación por parte de las autoridades competentes del Estado miembro de destino que indique que los productos han llegado efectivamente a su destino declarado.
- En el régimen de exportación, podrá ultimarse mediante una confirmación por parte de las autoridades competentes del Estado miembro en el que está situada la aduana de salida del territorio de la Comunidad en la que se certifique la salida del territorio de la Comunidad de los referidos productos.
Copia impresa del documento administrativo electrónico (Artículo 29.B.1.c RIIEE)
El expedidor debe entregar a la persona que acompañe los productos sujetos a impuestos especiales una copia impresa del documento administrativo electrónico o cualquier otro documento comercial que identifique el transporte y que mencione de forma claramente identificable el ARC.
| ANTES | EN VIGOR |
| “El expedidor entregará a la persona que acompañe los productos sujetos a impuestos especiales una copia impresa del documento administrativo electrónico o cualquier otro documento comercial que identifique el transporte y que mencione de forma claramente identificable el ARC. Dicho documento deberá poderse presentar siempre que lo requieran las autoridades competentes durante toda la circulación en régimen suspensivo de impuestos especiales.” | “El expedidor pondrá a disposición de la persona que acompañe los productos sujetos a impuestos especiales una copia del documento administrativo electrónico o cualquier otro documento comercial que identifique el transporte y que mencione de forma claramente identificable el ARC. Dicho documento deberá poderse presentar siempre que lo requieran las autoridades competentes durante toda la circulación en régimen suspensivo de impuestos especiales.” |
Se sustituye la obligación de “entregar” una copia impresa del documento administrativo electrónico o cualquier otro documento comercial que identifique el transporte, por la obligación de “poner a disposición”. Dicho documento deberá poderse presentar siempre que lo requieran las autoridades competentes durante toda la circulación en régimen suspensivo de impuestos especiales.
3) SANCIONES POR ERRORES U OMISIONES EN DOCUMENTOS DE CIRCULACIÓN (Artículo 28 RIIEE)
Se incrementa la sanción por ausencia de subsanación de datos esenciales de los documentos de circulación.
| ANTES | EN VIGOR |
| “La ausencia de subsanación conforme a la dispuesto en los apartados 3 y 4 anteriores podrá dar lugar a la aplicación de la sanción a que se refiere el artículo 201.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.” | “a) La ausencia de subsanación conforme a lo dispuesto en el apartado 3 podrá dar lugar a la aplicación de la sanción a que se refiere el artículo 19.5 de la Ley. b) La ausencia de subsanación conforme a la dispuesto en el apartado 4 podrá dar lugar a la aplicación de la sanción a que se refiere el artículo 201.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.” |
Conviene destacar que se consideran datos esenciales de los documentos de circulación los siguientes:
1.º Los datos relativos a la cantidad, clase, naturaleza o descripción de la mercancía transportada, incluido el dato relativo al contenido en biocarburantes o biocombustibles cuando el tipo impositivo sea un tipo diferenciado del de normal aplicación.
2.º Los datos necesarios para la correcta identificación del expedidor, destinatario o productos, incluido el número de documento de circulación.
3.º Los datos relativos a la fecha y hora del inicio de la expedición.
La omisión o inadecuación con la realidad, por cualquier causa, de datos que deban contener los documentos de circulación, deberá ser corregida y comunicada a la Oficina Gestora. La falta de comunicación o subsanación constituirá una infracción tributaria leve. El nuevo redactado nos remite al artículo 19.5 de la Ley de Impuestos Especiales, por lo que esta infracción se sancionará con una multa pecuniaria proporcional del 10 por ciento de la cuota que correspondería a los productos en circulación, con un mínimo de 600 euros.
En cambio, por la ausencia de subsanación de datos no esenciales, se mantiene la sanción de una multa pecuniaria fija de 150 euros por cada documento incorrectamente expedido, establecida en el artículo 201.4 de la Ley General Tributaria.
Por último, la carencia del código administrativo de referencia (ARC) no será susceptible de ser subsanada.
| ANTES | EN VIGOR |
| “La omisión de cualquiera de los datos esenciales o su inadecuación con la realidad, por cualquier causa, cuando estas circunstancias se pongan de manifiesto durante la circulación, supondrá que se considere que la expedición se realizó con incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 15.7 de la Ley.” | “Lo dispuesto en los apartados 3, 4 y 5 siguientes no será de aplicación respecto de la carencia del código administrativo de referencia a la que se refiere el apartado 2.b) del artículo 19 de la Ley, que no será susceptible de ser subsanada.” |
Es decir, la circulación de biocarburantes con fines comerciales en el ámbito nacional cuando, debiendo estar amparada en un documento EMCS, no lo estuviera o el documento careciera del código administrativo de referencia (ARC) facilitado por la Agencia Tributaria, constituirá una infracción tributaria grave que se sancionará con multa pecuniaria proporcional del 100 por ciento de las cuotas que corresponderían a las cantidades de los productos, con un mínimo de 1.200 euros.
4) REINTRODUCCIÓN EN EL ESTABLECIMIENTO DE ORIGEN Y ENTREGAS PARCIALES (Art.38.1 RIIEE)
Cuando los productos salidos de fábrica de biocarburantes, con ultimación del régimen suspensivo, no hayan podido ser entregados al destinatario, total o parcialmente, por causas ajenas al fabricante, los productos podrán volver a introducirse en los establecimientos en la fábrica, siempre que no haya transcurrido el plazo de presentación de la declaración-liquidación y se cumplan una serie de condiciones, considerándose que no se produjo el devengo del impuesto con ocasión de la salida.
Pues bien, la reintroducción en el establecimiento de origen de los productos no entregados se efectuará al amparo del documento que amparó la circulación de los mismos desde dicho establecimiento, y no de un mensaje de cambio de destino formalizado por el expedidor inicial.
| ANTES | EN VIGOR |
| “Cuando los productos salidos de fábrica o depósito fiscal, con ultimación del régimen suspensivo, no hayan podido ser entregados al destinatario, total o parcialmente, por causas ajenas al depositario autorizado expedidor, los productos podrán volver a introducirse en los establecimientos de salida, siempre que no haya transcurrido el plazo de presentación de la declaración-liquidación y se cumplan las condiciones que se establecen en este artículo, considerándose que no se produjo el devengo del impuesto con ocasión de la salida. La reintroducción en el establecimiento de origen de los productos rechazados se realizará al amparo de un mensaje de cambio de destino formalizado por el expedidor inicial.” | “Cuando los productos salidos de fábrica o depósito fiscal, con ultimación del régimen suspensivo, no hayan podido ser entregados al destinatario, total o parcialmente, por causas ajenas al depositario autorizado expedidor, los productos podrán volver a introducirse en los establecimientos de salida, siempre que no haya transcurrido el plazo de presentación de la autoliquidación y se cumplan las condiciones que se establecen en este artículo, considerándose que no se produjo el devengo del impuesto con ocasión de la salida.” |
En cuanto a las entregas parciales, para el envío de productos a tipo pleno, se seguirá el mismo procedimiento.
No obstante, en el supuesto de que los productos hayan circulado amparados en un documento administrativo electrónico (entregas en régimen suspensivo, exento, tipo reducido), el destinatario formalizará la notificación de recepción por la cantidad efectivamente recibida, indicando además toda información complementaria relativa a esta recepción.
| ANTES | EN VIGOR |
| “En el supuesto de que los productos hayan circulado amparados en un documento administrativo electrónico, la notificación de recepción se formalizará con la cantidad efectivamente recibida.” | “En el supuesto de que los productos hayan circulado amparados en un documento administrativo electrónico, la notificación de recepción se formalizará por la cantidad efectivamente recibida, indicando además toda información complementaria relativa a esta recepción.” |
Es decir, deberá indicar de forma sucinta las causas de la aceptación parcial del producto, así como, las características del producto no aceptado. La reintroducción en el establecimiento de origen de los productos no entregados se realizará mediante un mensaje electrónico de cambio de destino formalizado por el expedidor inicial
5) LIBROS DE CONTABILIDAD A TRAVÉS DE LA SEDE ELECTRÓNICA DE LA AEAT. (Art.50 RIIEE)
Con independencia de las obligaciones contables establecidas por las normas mercantiles y otras normas fiscales, las fábricas de biocarburante deberán llevar una contabilidad de existencias de los productos objeto de los impuestos especiales para el control de los movimientos de productos. En concreto, están obligados a la llevanza de los siguientes libros para el registro de sus operaciones:
1) Libro de primeras materias:
- a) Cargo: La cantidad en peso o volumen, con expresión de su densidad, de cada materia prima recibida en la fábrica, cuyos asientos se justificarán mediante el documento de circulación o, en su caso, de régimen interior que proceda.
- b) Data: La cantidad de primeras materias que diariamente pase al respectivo proceso de fabricación, así como, en su caso, las minoraciones por devoluciones o reenvíos que se produzcan con justificación documental de los respectivos asientos.
Como complemento de este libro se llevan, a criterio de los Servicios de Intervención, otros auxiliares que reflejen el movimiento interno entre los diferentes depósitos de materias primas.
2) Libro de productos finales:
- a) Cargo: La cantidad en peso o volumen de producto, con expresión de su densidad, que pase a depósitos o almacenes de salida por no precisar de ulteriores tratamientos que modifiquen sus características físico-químicas. También se contabilizarán las salidas que se hagan directamente desde el proceso productivo, sin pasar por el almacén de salida.
- b) Data: La cantidad de productos que salgan del establecimiento separándolos por grupos de destino según su tratamiento fiscal. Igualmente se datarán las partidas de productos que, por haber sufrido alteración durante su almacenamiento u otra causa no previsible, previo conocimiento del interventor, hayan de ser objeto de nuevo tratamiento. Los asientos de data se justificarán con el documento de circulación o, en su caso, de régimen interior que proceda.
Como complemento de este libro se llevarán otros auxiliares que reflejen el movimiento interno entre los diferentes depósitos de productos finales.
3) Libro de autoconsumos:
Las distintas unidades de fabricación reflejarán en partes diarios las cantidades de productos que sean objeto de autoconsumo en el establecimiento. Estos partes diarios se resumirán para originar extractos mensuales.
La llevanza de los libros se realiza por medio de un sistema contable en soporte informático, debiendo ser presentados por vía telemática con carácter mensual durante el mes siguiente del período de liquidación del impuesto.
A efectos del 1 de enero de 2020, los libros de contabilidad deberán ser llevados a tiempo real a través de la Sede Electrónica de la AEAT.
Al igual que el nuevo sistema de registro de facturación en el ámbito del IVA, el nuevo sistema contable consistirá en el suministro electrónico de los procesos, movimientos y existencias que deban ser objeto de registro, en conformidad con los campos de registros que se aprueben por Orden del Ministro de Hacienda y Función Pública.
6) DECLARACIÓN DE OPERACIONES (Modelo 570)
No será exigible la declaración de operaciones para aquellos establecimientos que lleven los libros de contabilidad a través de la Sede Electrónica de la Agencia Tributaria a partir del 1 de enero de 2020.
7) MEZCLAS DE HIDROCARBUROS (Art.108 ter RIIEE)
Respecto a las operaciones de mezcla de mezcla en régimen suspensivo de un carburante convencional destinado a un depósito fiscal para mezclarse en éste con un biocarburante, que se realicen en un buque atracado en el puerto, si el depósito fiscal de destino dispone simultáneamente de autorización para regímenes aduaneros especiales (depósito temporal, depósito aduanero, etc) las operaciones de mezcla en el buque deberán respetar las disposiciones de la normativa aduanera del régimen aduanero de que se trate
[1] BOE» núm. 317, de 30 de diciembre de 2017, páginas 130690 a 130731.
