La nueva figura del depósito fiscal: ¿vulnera la directiva comunitaria?

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Para poder constituir un depósito fiscal será necesario que al menos en este se realicen las siguientes actividades: almacenar, recibir, expedir y en su caso transformar productos objeto de los impuestos especiales de fabricación.




En fecha de 23 de octubre de 2020, el Boletín Oficial del Congreso de los Diputados publicó el Proyecto de Ley de Medidas de Prevención y Lucha contra el Fraude Fiscal, que iniciará actualmente su tramitación parlamentaria en la Comisión de Hacienda del Congreso. Este proyecto contiene en su artículo décimo una serie de modificaciones de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales. En concreto, cabe destacar el nuevo concepto de depósito fiscal que prevé incorporar esta normativa a la regulación de los impuestos especiales. Así el artículo cuarto apartado décimo de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales quedaría redactada como sigue: “Depósito fiscal”. El establecimiento o la red de oleoductos o gaseoductos donde, en virtud de la autorización concedida y con cumplimiento de las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente, se almacenen, reciban, expidan y, en su caso, se transformen en régimen suspensivo productos objeto de los impuestos especiales de fabricación.»

De una lectura del precepto propuesto puede deducirse que para poder constituir un depósito fiscal será necesario que al menos en este se realicen las siguientes actividades: almacenar, recibir, expedir y en su caso transformar productos objeto de los impuestos especiales de fabricación. De este modo, y de acuerdo con la mencionada definición, si el titular de una actividad económica desease constituir un depósito fiscal dedicado únicamente a la recepción y expedición de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación no podría, ya que en el mismo no se llevarían a cabo actividades de almacenaje de dichos productos. Esta obligación de almacenar se confirma en la exposición de motivos del proyecto de ley contra el fraude fiscal al disponer que: para que el titular de un depósito fiscal obtenga la correspondiente autorización que le habilita para operar como tal es preciso que en dicho establecimiento se realicen operaciones efectivas de almacenamiento de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación.

Esta visión restrictiva del concepto de depósito fiscal sigue la senda de las últimas modificaciones legislativas que han tenido lugar en nuestro país y que exigen que para que un titular pueda obtener la autorización para constituir un depósito fiscal será necesario entre otros: que el establecimiento disponga de una capacidad mínima de almacenamiento, que el volumen trimestral medio de salidas supere un determinado umbral, la prestación de garantía suficiente ante la Administración Pública, la llevanza de la contabilidad, que los mismos estén ubicados en instalaciones independientes con acceso directo a la vía pública etc.

Sin embargo, es necesario tener en cuenta que el restrictivo concepto español de depósito fiscal no encaja con el previsto en la normativa comunitaria que lo regula de una forma mucho más amplia. En efecto, la Directiva (UE) 2020/262 del Consejo de 19 de diciembre de 2019, por la que se establece el régimen general de los impuestos especiales dispone en su artículo tercero apartado decimo primero que por depósito fiscal se entiende: todo lugar en el que un depositario autorizado produzca, transforme, tenga, almacene, reciba o envíe, en el ejercicio de su profesión, bienes sujetos a impuestos especiales en régimen suspensivo bajo determinadas condiciones fijadas por las autoridades competentes del Estado miembro en el que esté situado dicho depósito fiscal. De este modo, de acuerdo con el derecho de la Unión Europea para poder constituir un depósito fiscal bastará con realizar alguna de las siguientes actividades- producir, transformar, tener, almacenar, o enviar- no siendo por tanto necesario realizar todas ellas para que el titular pueda constituir un depósito fiscal. Así, de acuerdo con la normativa comunitaria un titular podrá constituir un depósito fiscal productos objeto a los impuestos especiales de fabricación sin que sea necesario almacenarlos para poder obtener la correspondiente autorización.

A este respecto conviene recordar que cuando una norma de derecho nacional contraviene una norma de derecho comunitario, prevalece esta última en virtud del principio de primacía del derecho de la Unión. Así lo señaló el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) en el Asunto Flaminio Costa (6/64) en el que afirmó que las normas comunitarias prevalecen en caso de conflicto sobre las normas nacionales incluso cuando estas últimas tengan rango de ley. El principio de primacía del derecho de la Unión Europea se ha convertido en uno de los pilares del ordenamiento comunitario hasta el punto en el que el TJUE ha reconocido la primacía del derecho de la Unión sobre las normas de una Constitución Nacional (Asunto Stefano Melloni C399/11). Todo ello implica que, de aprobarse el nuevo concepto español de depósito fiscal este en su aplicación entraría en conflicto con el previsto en la normativa comunitaria debiendo prevalecer este último en todo caso. En este sentido, el TJUE dispone que cuando un juez se encuentre ante una norma nacional que vulnere el derecho de la Unión Europea tiene el deber de inaplicar la primera y de regirse por la segunda (Asunto Simmenthal 106/77). Lo mismo señala el TJUE cuando una Administración Pública se encuentra frente a semejante disyuntiva (Asunto Fratelli Constanzo 103/88).

Ello en la práctica implicaría, que de aprobarse la modificación de la Ley, la Administración Pública y el Poder Judicial estarían obligados a inaplicar el nuevo concepto de depósito fiscal previsto en la Ley de Impuestos Especiales en favor del término previsto en la Directiva (UE) 2020/262, de modo que para constituir un depósito fiscal bastará con, recibir, almacenar, o enviar productos objeto de los impuestos especiales de fabricación sin que pueda ser exigible la realización de todas estas actividades ni imponer una obligación especifica de almacenar, pues tal concepción sería contraria a la prevista en el ordenamiento comunitario.