¿De qué manera se regulan las mermas en relación a los productos sujetos a II. EE.?

  |   Lectura: 5 min.



La Directiva (UE) 2020/262 del Consejo, de 19 de diciembre de 2019, por la que se establece el régimen general de los impuestos especiales, establece que visto que los impuestos especiales representan un gravamen sobre el consumo de productos, no pueden aplicarse respecto de productos que, en algunas circunstancias, se hayan destruido totalmente o perdido irremediablemente.

En su considerando noveno, dispone que además de la destrucción total o la pérdida irremediable de productos, pueden producirse pérdidas parciales como consecuencia de la propia naturaleza de los productos. Las pérdidas parciales no deben gravarse en la medida en que no superen los umbrales comunes de pérdida parcial previamente establecidos, salvo en circunstancias debidamente justificadas.

Por su parte, el considerando undécimo se preocupa por garantizar un tratamiento uniforme de las pérdidas parciales en toda la Unión, y para ello establece que deben delegarse en la Comisión los poderes para adoptar actos, de conformidad con el artículo 290 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE), en lo que respecta a la determinación de los umbrales comunes de pérdida parcial.

Al determinar estos umbrales de pérdida parcial, la Comisión debe tener en cuenta, en particular, los aspectos relativos a las características físicas y químicas de los productos (como la naturaleza de los productos sujetos a impuestos especiales, especialmente los productos energéticos - la volatilidad -, la temperatura ambiente durante el movimiento, la distancia del movimiento o el tiempo que dura el movimiento).

Es especialmente importante que la Comisión lleve a cabo las consultas oportunas durante la fase preparatoria, en particular con expertos, y que esas consultas se realicen de conformidad con los principios establecidos en el Acuerdo interinstitucional de 13 de abril de 2016 sobre la mejora de la legislación. En particular, a fin de garantizar una participación equitativa en la preparación de los actos delegados, el Parlamento Europeo y el Consejo reciben toda la documentación al mismo tiempo que los expertos de los Estados miembros, y sus expertos tienen acceso sistemáticamente a las reuniones de los grupos de expertos de la Comisión que se ocupan de la preparación de actos delegados. A falta de umbrales comunes de pérdida parcial, los Estados miembros seguirán aplicando las disposiciones nacionales.

En el ámbito nacional español resulta paradójico que, en un impuesto configurado con tipos tributarios específicos, una disposición reservada a los aspectos secundarios o accesorios del tributo acotado por la Ley sea la que delimite un elemento esencial como la “no sujeción”.

La remisión del apartado 7, letra d) del artículo 18 de la LIIEE que dispone que los “porcentajes admisibles de pérdidas serán los que se fijen en el Reglamento”, no puede significar un cheque en blanco para quien ejerce la potestad reglamentaria estableciendo los porcentajes de pérdidas —en definitiva, el objeto imponible— a su conveniencia. Ciertamente el principio de reserva de ley no es absoluto, pues no todas las medidas que refieran a los elementos esenciales del tributo requieran una disposición con rango de Ley, pero una cosa será perfeccionar la definición del hecho imponible y, otra muy distinta, instituir con carácter general la magnitud “no sujeta” al impuesto.

El artículo 8  de la LGT refiere a  que  se “regularán” por ley, entre otros, “… los elementos directamente determinantes de la cuantía de la deuda tributaria...”,  y atendiendo al artículo 8 de la misma Ley que dice que “ los términos empleados en las normas tributarias se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda”, no podemos más que interpretar que los coeficientes técnicos de pérdidas fijados por la Administración y enumerados en el artículo  116 del RIIEE,  se constituyen como elementos que de forma directa “determinan” y fijan la “cuantía de la deuda tributaria”, correspondiendo su “regulación”  a la Ley.

Concurre, por un lado, una norma expresa de “no sujeción”, el artículo 6 de la LIIEE, y por otro, un precepto de carácter aclaratorio, el 116 del RIIEE, cuyo propósito no es facilitar, explicar o delimitar lo que se entiende por “pérdidas inherentes a la naturaleza de los productos” o “los casos fortuitos o de fuerza mayor”, sino el cuantificar, no se sabe muy bien cómo, el volumen dichas pérdidas presumiéndolas como ciertas. Precisamente por este motivo, no compartimos el criterio jurisprudencial que acoge que los porcentajes reglamentarios de los impuestos especiales no son materia reservada a la Ley, sino que la completan.

En tributos como los Impuestos Especiales de fabricación en que los supuestos de no sujeción, la base imponible y los tipos de gravamen, están referidos en unidades físicas y no a valores monetarios, concebir que sea la Administración y no el legislador quién pueda barajar a su voluntad el número de unidades no sujetas al tributo, se nos antoja como algo anómalo. Sería como si la Ley del Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, relegase al rango reglamentario la fijación de los porcentajes de reducción de los rendimientos del trabajo y del capital, o en el impuesto de sociedades los ajustes de la base se instaurasen reglamentariamente, adquiriendo la administración la potestad de cambiarlos a su antojo cuando lo considerase oportuno. Prueba de ello, es que esta técnica jurídico-fiscal ciertamente en ocasiones ha sido utilizada por nuestro ordenamiento tributario , como en el Impuesto de Sociedades con los coeficientes de amortización que presumen la depreciación  efectiva de los bienes de equipo, si bien hoy, afortunadamente incorporados  a una norma con rango de Ley por el artículo 12 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades que incluye unas tablas de amortización objetivamente actualizadas y de excelente aplicación práctica .

Definitivamente, siendo honestos, debemos ponderar que asignar unos valores fijos de pérdidas resulta, cuanto menos, aventurado. Es como si la Administración conociera de antemano la cantidad de producto que se va a evaporizar. Resulta imposible anticipar las pérdidas durante el procesado del crudo en las unidades de destilación, en la decantación, en el desalado, en el almacenamiento, en las purgas de tanques o los gases quemados en la antorcha.  Del mismo modo, será muy arriesgado prever las pérdidas en los períodos de paradas técnicas o de puesta en marcha de nuevas instalaciones que lógicamente no serán iguales a las que sobrevienen en el normal funcionamiento de la instalación.  En estos casos, en una clara muestra de discrepancia con la realidad, la Administración no permite que el interesado pueda solicitar —ni siquiera temporalmente— un régimen de pérdidas distinto del contemplado en el Reglamento, si bien los sujetos obligados siempre podrán probar su existencia en la cuantía que corresponda.