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- Impuesto al plástico (I). Objeto del impuesto
- Impuesto al plástico (II). Hecho imponible
- Impuesto al plástico (IV). Base imponible y trazabilidad
- Impuesto al plástico (V). Deducciones
El hecho imponible del impuesto sobre el plástico es la fabricación, la importación y la adquisición intracomunitaria. En la fabricación, el momento del devengo, es decir, el momento en que nace la obligación de ingresar, es cuando se efectúe la primera entrega o puesta a disposición a favor del adquirente, pero también cuando se produzcan diferencias. La Ley contempla la presunción iuris tantum de que las «diferencias en menos» de existencias se consideran producto entregado y, en consecuencia, con la obligación de ingresar el impuesto.
No es lo mismo una pérdida que una diferencia contable. Los fabricantes están obligados a llevar una contabilidad de existencias, de tal forma que se refleje fielmente los movimientos de existencias. La forma de llevar la contabilidad se indica en la Orden prevista (actualmente en trámite de información pública) y responde al formato tipo «entradas, salidas, saldo». El volumen de existencias contables debe concordar con las existencias que físicamente se encuentren en el establecimiento; en caso contrario, surgen «diferencias». Siendo estas «diferencias» resultado de confrontar lo asentado en la contabilidad con las existencias físicas; pueden ser positivas -«diferencias en más»-, que revela que el establecimiento mantiene un mayor volumen de existencias que las declaradas y por tanto fabricadas; o la inversa, negativas, que revelan unas «diferencias en menos», o sea, falta de existencias. Las discrepancias pueden tener su origen en alguna de las siguientes causas:
a) Pérdida irremediable por causa fortuita o fuerza mayor: Los envases de plástico, como cualquier producto por causas sobrevenidas pueden malograrse o perderse, al punto de no ser utilizables. La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular, por la que se introduce el impuesto, no dice lo que se entiende por «fuerza mayor». La doctrina jurisprudencial lo fundamenta en un suceso, imprevisible, inevitable y no imputable al sujeto, lo que confirma que será muy complicado justificar que efectivamente se han producido, a no ser que se den las siguientes circunstancias: 1) Que la pérdida suceda de manera independiente a la voluntad del tenedor del producto; 2) Que entre el acontecimiento y el efecto dañoso exista un vínculo de causalidad; 3) Que no se impute la culpa al sujeto que ha causado las pérdidas; 4) Que las pérdidas deben ser un hecho ajeno al sujeto obligado; y 5) Que la pérdida sea imprevisible e inevitable
Será imprescindible acreditar que el suceso es el resultado de un hecho autónomo e independiente de la voluntad del propio interesado y que se encuentra fuera de su responsabilidad. Por ejemplo, situaciones de extrema necesidad o catástrofe, como incendio o inundación, incluso la mezcla accidental con otros productos como acetona, etanol, metanol, tolueno, etcétera, que disuelven el plástico.
Del mismo modo, la norma reguladora del impuesto no indica que entiende por “caso fortuito”. La jurisprudencia lo interpreta como “aquel acontecimiento productor de un daño imprevisto pero previsible y que en el supuesto de haber sido previsto hubiese podido evitarse la consecuencia dañosa producida, que exime de responsabilidad a la persona que ha causado el daño o perjuicio con la concurrencia de este supuesto de exención de responsabilidad”. “Fuerza mayor" y “caso fortuito”, son términos muy difusos que el legislador no consigue separar, delegando en la Administración Tributaria la potestad de su apreciación
b) Por errores en los equipos de medida: Siendo la base imponible del impuesto la cantidad de producto fabricado, importado o adquirido sobre la que recae la obligación tributaria, es preciso que la magnitud de ese producto pueda expresarse numéricamente, o sea, que pueda asignarse un valor concreto expresado en unidades físicas de medida, en este caso es en KG. Las medidas en la industria se utilizan con la finalidad de contabilizar y controlar los procesos registrando las materias y productos que se transfieren de un proceso a otro, de una compañía a otra o de los almacenes a consumidores, pero además son imprescindibles para optimizar los rendimientos de las unidades productivas y también, como no, para la Hacienda Pública. Por este motivo el volumen de plástico debe pesarse. Los medidores que utiliza la industria pueden ser de distintos tipos y muy variados dependiendo de aquello que se pretende medir, todos ellos sometidos al Real Decreto 244/2016, de 3 de junio, por el que se desarrolla la Ley 32/2014, de 22 de diciembre, de Metrología. Pero los sistemas de medida no son exactos, no existe seguridad absoluta de aquello que pesamos, los errores son una realidad siendo imposible llegar a una precisión matemática, de ahí las llamadas tolerancias del sistema, pues una información precisa significa rigurosidad, pero no exactitud. La normativa metrológica reconoce las imprecisiones en los aparatos de medición, instaurando distintas “clases de exactitud”, que según letra f) del artículo 2 del citado RD 244/2016, son la “clase” asignada a los instrumentos o sistemas de medida que satisfacen requisitos metrológicos, determinados y destinados a mantener los errores de medida, o las incertidumbres instrumentales dentro de límites especificados, bajo unas condiciones de funcionamiento dadas. En consecuencia, podrán justificarse diferencias si los instrumentos utilizados en el pesaje están verificados y confirmados con las siguientes certificaciones: a) Certificado de conformidad, que es el documento emitido, con carácter previo a su puesta en servicio, por un organismo de control metrológico, en relación con un instrumento de medida que acredita que éste es conforme con los requisitos esenciales, metrológicos y técnicos, establecidos en la reglamentación especifica que le sea aplicable, y b) Certificado de verificación periódica, el documento acredita que éste es conforme con los requisitos establecidos en la reglamentación especifica que le sea aplicable.
c) Por errores contables: Según la Orden prevista, la contabilidad de existencias deberá realizarse en formato electrónico por el fabricante y el adquirente intracomunitario de productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto, mediante el suministro electrónico a la AEAT dentro del mes siguiente al periodo de liquidación. Se deberá asentar los movimientos o procesos que correspondan a la existencia inicial, la fabricación, las devoluciones, la incorporación de productos destinados a otros que también forman parte del ámbito del impuesto, las entregas o puestas a disposición, demás bajas de productos contabilizados.
Ciertamente, el objeto de la contabilidad no es otro que reflejar la imagen fiel del fabricante y de los procesos que lleva a cabo, siendo el asiento contable un medio de prueba documental de la actividad llevada a cabo en el establecimiento de que se trate. Sin embargo, el error contable siempre será posible, en particular sobre la clase y cantidad de producto, lo que puede llevar a una imagen cuanto menos dudosa de la actividad del obligado tributario, en consecuencia, del impuesto a ingresar o a minorar. Pero, el error humano siempre es subsanable, eso sí, siempre y cuando se aporte una prueba suficiente de que no son consecuencia de una entrada o salida irregular de la fábrica.
d) Inexactitudes en el recuento de las existencias: Necesariamente, para detectar “diferencias”, es imprescindible confrontar el resultado derivado del recuento físico expresado en Kg de existencias con el saldo que arroje la contabilidad en ese instante. En este caso, también cabe el error humano; con lo cual, el inventario físico de existencias puede arrojar resultados diferentes de un día para otro, de una semana a otra, o de un mes a otro. Por este motivo, el fabricante deberá implantar un sistema único y homogéneo de inventarios que permita realizar recuentos eficientes.
e) Entradas o salidas irregulares: Ciertamente, los movimientos irregulares darán lugar a “diferencias en menos”. En la fabricación se entiende por «irregular» la llevada a cabo sin cumplir con las condiciones establecidas en la normativa de desarrollo. Por lo tanto, para que concurra una fabricación irregular necesariamente deben producirse dos situaciones: que efectivamente se haya realizado un proceso de fabricación y no haya sido contabilizado, y que tal proceso se hubiere efectuado al margen de la norma.
